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L’imposition des actifs immobiliers au titre de l’IFI diffère selon que la détention est directe ou indirecte (via une société dotée de la personnalité morale). Le régime fiscal de la société est sans impact pour déterminer l’IFI. La règle applicable sera identique que l’actif immobilier soit détenu par une entité relevant du régime des sociétés de personnes ou du régime des sociétés de capitaux.
Dès lors que l’actif imposable est détenu via une société, le contribuable doit déclarer la valeur des titres de la société. Cette dernière sera fonction de plusieurs paramètres :
- La valeur des actifs imposables figurant à l’actif du bilan ;
- Le poids de ces actifs imposables dans le total des actifs bilantiels réévalués ;
- Les passifs sociaux ;
- La participation du contribuable (foyer fiscal au titre de l’IFI) au capital de la société.
Afin d’éviter les effets d’aubaine, le législateur a encadré les modalités de déduction des passifs sociaux pouvant être pris en compte pour minorer la valeur nette de la société et donc la valeur taxable à l’IFI.
I. Rappel du dispositif existant
A. Principe : les passifs sont déductibles
Le principe fiscal réside dans le fait que les passifs sociaux viennent minorer la valeur nette de la société. Parmi ces passifs, nous pouvons lister :
- Les dettes fiscales et sociales ;
- Les dettes bancaires ;
- Les dettes au profit de fournisseurs ;
- Les dettes vis-à-vis des associés, les comptes courant d’associés ;
- Les dettes vis-à-vis des tiers non associés.
Parmi ces passifs, certains ne seront pas déductibles.
B. Exception : certains passifs affectés ne peuvent pas minorer la valeur nette des sociétés
La loi exclut certaines dettes afférentes aux actifs imposables. Ces règles anti-abus encadrent ou excluent la prise en compte de certaines dettes contractées par la société pour l’acquisition d’un actif imposable et pour la réalisation de travaux sur celui-ci. Les travaux visés concernent les dépenses de réparation et d’entretien, ainsi que les dépenses d’amélioration, de construction, de reconstruction ou d’agrandissement afférentes à des actifs imposables.
En revanche, les dettes qui ne sont pas afférentes à des actifs imposables, contractées directement ou indirectement par la société, étaient prises en compte pour la valorisation des parts ou actions taxables.
1. Exclusion de certaines dettes bancaires
Le 1° du II de l’article 973 du CGI exclut les dettes contractées, directement ou indirectement, par la société pour acquérir un bien (ou un droit immobilier) imposable appartenant au redevable ou à un membre de son foyer fiscal IFI.
Cette exclusion ne s’applique que si la société est contrôlée par le contribuable seul ou conjointement avec les autres membres de son foyer fiscal IFI. La notion de contrôle est identique à celle appliquée dans le cadre du 2° du III de l’article 150-0 B ter du CGI.
L’exclusion concerne les dettes contractées auprès de tout prêteur, qu’il s’agisse du redevable, d’un établissement financier ou de toute autre personne.
2. Exclusion de certaines dettes vis-à-vis des associés
Le 2° du II de l’article 973 du CGI, exclut les dettes contractées, directement ou indirectement, par la société ou l’organisme auprès du redevable associé.
Il s’agit ici des fonds injectés par le contribuable en compte courant d’associés, dès lors que ces fonds ont été affectés à l’acquisition d’un actif imposable ou à la réalisation de travaux.
3. Exclusion de certaines dettes vis-à-vis de tiers non associés
Le 2°, le 3° et le 4° du II de l’article 973 du CGI, exclut les dettes contractées pour l’acquisition d’un actif imposable ou pour la réalisation de travaux, directement ou indirectement, par la société ou l’organisme auprès :
- d’un membre de son foyer IFI ;
- d’un membre du cercle familial du contribuable, c’est-à-dire d’un ascendant, descendant, frère ou sœur de l’un des membres du foyer fiscal;
- d’une société contrôlée, au sens du 2° du III de l’article 150-0 B ter du CGI, directement ou par l’intermédiaire d’une ou de plusieurs sociétés ou organismes interposés, par le redevable ou l’un des membres de son foyer, seul ou conjointement entre eux et le cas échéant avec leurs ascendants, descendants, leurs frères et sœurs.
Ces exclusions ne sont pas totales. En effet, les dettes en cause ne sont exclues qu’à proportion de la participation détenue, directement ou indirectement, par le redevable et les membres de son foyer dans la société.
C. Exception à l’exception : les passifs exclus peuvent cependant être pris en compte
La loi prévoit une exception à l’exception, puisque certaines dettes peuvent toutefois être prises en compte pour déterminer la valeur nette de la société.
1. Les dettes contractées dans un objectif qui n’est pas principalement fiscal
Ainsi, si le redevable justifie que la dette n’a pas été contractée dans un objectif principalement fiscal, l’exclusion ne concerne pas les dettes contractées :
- pour acquérir un bien (ou un droit immobilier) imposable qui appartenait au redevable ou à un membre de son foyer fiscal IFI, qui contrôle la société cessionnaire ;
- auprès du redevable associé de la société ;
- auprès d’un membre de son foyer IFI ;
- auprès d’une société contrôlée par le redevable, l’un des membres de son foyer, voire avec leurs ascendants, descendants, leurs frères et sœurs.
2. Les dettes contractées dans des conditions normales
La dette contractée auprès d’un membre du cercle familial du contribuable, c’est-à-dire d’un ascendant, descendant, frère ou sœur de l’un des membres du foyer fiscal, peut être prise en compte pour la valeur nette de la société si le redevable justifie du caractère normal des conditions du prêt, notamment du respect du terme des échéances, du montant et du caractère effectif des remboursements.
D. En résumé
| Dettes affectées à
un actif imposable ou liées au financement de travaux portant sur un actif taxable |
Dettes affectées à
un actif non imposable à l’IFI |
|
| Dette contractée pour acquérir un bien appartement à l’un des membres du foyer fiscal | Non prise en compte sauf si absence d’un objectif principalement fiscal | Prise en compte |
| Dette contractée auprès du redevable associé | Non prise en compte sauf si absence d’un objectif principalement fiscal | Prise en compte |
| Dette contractée auprès d’un membre du foyer fiscal du redevable associé | Non prise en compte sauf si absence d’un objectif principalement fiscal | Prise en compte |
| Dette contractée auprès du groupe familial d’un des membres du foyer fiscal du redevable associé | Non prise en compte sauf si caractère normal des conditions de prêt | Prise en compte |
| Dette contractée auprès d’une société contrôlée par le redevable, l’un des membres de son foyer, voire avec leurs ascendants, descendants, leurs frères et sœurs. | Non prise en compte sauf si absence d’un objectif principalement fiscal | Prise en compte |
E. Des effets d’aubaine ou de contournement… ?
Certains conseils ont élaboré des stratégies permettant de contourner la non prise en compte des passifs, voire de capitaliser la prise en compte des passifs non affectés à l’acquisition d’un actif imposable.
1. La création d’un passif non affecté
Sous l’égide de la loi antérieure à la loi de finances pour 2024, il était possible de diminuer l’assiette taxable par la constitution d’un compte courant d’associés au nom du redevable, mais affecté à un actif non imposable. (Par exemple la souscription d’un contrat de capitalisation composé d’actifs financiers exonérés d’IFI).
Prenons une illustration pour mieux comprendre :
Avant l’apport en CCA :
- La valeur nette de la société était de 1 000 – 0 = 1 000
- Le poids de l’immobilier était de 100%
- La valeur imposable de la société était de 100% x 1 000 = 1 000
Après l’apport en CCA (affecté à un actif non imposable) :
- La valeur nette de la société était de 2 000 – 1 000 = 1 000
- Le poids de l’immobilier était de 50%
- La valeur imposable est de la société était de 50% x 1 000 = 500
2. La substitution d’un passif déductible par un passif non déductible
D’autres conseils ont proposé des solutions « plus osées », consistant à acquérir un actif imposable via un prêt bancaire déductible (l’actif acquis par la société n’appartenait pas à l’un des membres du foyer fiscal). Quelques mois ou années plus tard, le prêt était remboursé par anticipation via des fonds apportés en CCA. Les fonds apportés n’ayant pas servi à l’acquisition d’un actif imposable, le CCA qui en découlait était alors pris en compte pour déterminer la valeur nette de la société.